3.2.6. Налоговая система, ее структура и тенденции развития

В любой стране налоговая система является основопола­гающим фактором функционирования национальной эконо­мики. Налоговая система Германии показательна прежде всего тем, что на ее базе удалось достичь как высокого уровня эко­номического развития, так и обеспечить высокую степень со­циальной защиты для своих граждан.

Современная налоговая система Германии основывается на принципах, которые были заложены еще Л. Эрхардом: мини­мальности налогов; целесообразности их введения; благопри­ятствования конкуренции и др.

Налоговая система Германии существенно отличается от североамериканских систем, которые определяются традицион­ной ориентацией на масштабное государственное регулирование.

Общие правила налогообложения регулируются Законом «Порядок взимания налогов» (Abgabenordnung), который можно назвать 11алоговой конституцией.

Важнейшими положениями Закона являются:

• определение налогов;

• налогоплательщиков;

• понятие налоговой тайны;

• принцип равномерности налогообложения;

• права налоговых органов;

• порядок проведения налоговых проверок;

• штрафные санкции за несвоевременную подачу деклара­ции и несвоевременную уплату налогов;

• уклонение от уплаты налогов;

• уголовное налоговое право.

Налоги в Германии рассматриваются правительством как главное средство воздействия государства на экономику стра­ны, в связи с чем в стране действует разветвленная и многооб­разная система налогов (их свыше 50), охватывающая вес сто­роны жизнедеятельности общества. Налоговые сборы прино­сят около 80% доходов бюджета.

Налоги в Германии делятся:

• на федеральные;

• земельные;

• совместные (федеральные и земельные);

• муниципальные общинные;

• церковные.

Общая сумма налоговых поступлений распределяется при­мерно следующим образом: в бюджет федерации - 48%, бюд­жеты земель 34, в бюджеты общин - 13%. Остаток средств поступает в Фонд выравнивания бремени войны и бюджет Ев­ропейского Союза.

Основными налогами в Германии являются:

• подоходный налог на физических лиц;

• налог па корпорации;

• промысловый налог;

• налог на добавленную стоимость;

• налог на имущество;

• налог па наследство и дарение;

• налог на транспортные средства;

• земельный налог;

• налог, уплачиваемый при покупке земельного участка;

• страховые взносы;

• налог на содержание пожарной охраны;

• акцизы на кофе, сахар, минеральные масла, вино-водочные изделия, табачные изделия;

• таможенные пошлины;

• сборы, идущие на развитие добычи нефти на территории Германии.

К федеральным налогам, которые полностью зачисляются в федеральный бюджет Германии, относят следующие:

• таможенные сборы;

• налог на движение капитала;

• страховой налог;

• вексельный налог;

• налог на добавленную стоимость;

• солидарный налог:

• сборы в рамках Европейского Союза;

• налоги на спиртоводочные изделия и другие предметы потребления, за исключением налога на пиво (акцизы);

• доля в совместных налогах;

• доля в распределении промыслового налога.

Группа налогов на потребление (акцизы) делится на три подгруппы: налог на продовольственные товары (сахар, соль); налоги па табак, кофе, пиво и др.; налоги на потребление (на­пример, на нефтепродукты). Все они, исключая налоги на не­фтепродукты, достаточно небольшие. Данные налоги взима­ются с производителей, которые включают их в цену и пере­кладывают тем самым на потребителей.

Поступление от налога на нефтепродукты составляет 7,6% (для сравнения: в 2011 г. - 8,2%) всех налоговых поступлений, что представляет собой значительную величину, несмотря на то, что его доля уменьшается.

Налоги на потребление в основном направляются в феде­ральный бюджет, который формируется в большинстве своем за счет прямых налогов (подоходного, корпорационного и про­мыслового). Данные налоги относятся к совместным налогам, гак как часть их направляется в бюджеты разных уровней.

В бюджеты земель перечисляются сборы:

• на имущество;

• на наследство;

• с приобретения земельного участка;

• с транспортных средств;

• на пиво;

• на лотереи и скачки;

• пожарный;

• с игорных домов;

• доля в совместных налогах;

• доля в распределении промыслового налога.

К совместным налогам, поступающим в бюджет земли, относятся:

• подоходный налог;

• корпорационный налог;

• часть промыслового налога.

Сборы общин включают налоги:

• земельный;

• местный потребительский;

• промысловый и др.

Существующие в Германии налоги можно условно разде­лить на три категории: налоги на доходы, налоги на имуще­ство и налоги на сделки и потребление.

Основными видами налога на доходы являются подоход­ный налог с физических лиц (Einkommensteuer), налог на при­быль предприятий (Korperschaftsteucr) и налог на хозяйствен­ную деятельность (Gewerbesteuer).

Наличие совместных налогов является явным примером реализации механизма вертикального финансового выравни­вания. Наиболее значимыми налогами на сделки и потребле­ние являются налог на приобретение имущества и НДС.

Подоходный налог взимается в соответствии с Законом о подоходном налоге от 27 февраля 1987 г. с изменениями и до­полнениями. Подоходный налог взимается с физических лиц и включает налог на заработную плату и налог на доходы с капи­тала. Подоходным налогом облагаются все доходы от промыш­ленной и сельскохозяйственной деятельности, самостоятельно­го и несамостоятельного труда, владения капиталом, сдачи жилья, сдачи в аренду какой-либо собственности, вплоть до доходов от спекулятивных соглашений.

С 2011 по 2012 г. необлагаемый налогом минимум для подоходного налога составляет в год 5616 евро для одиноких и 11 232 евро для семейных пар. Для доходов, которые не пре­вышают 8153 евро для одиноких и 16 307 евро для супругов, существует пропорциональное налогообложение со ставкой 22,9%. Далее налог взимается по прогрессивной шкале до объема доходов в 120 041 евро для одиноких и 240 083 евро для тех, кто состоит в браке. Доходы, которые превышают этот уровень, облагаются по максимальной ставке 51%.

Величину подоходного налога, налога солидарности и цер­ковного налога налогоплательщика определяет в Германии на­логовый класс (нем. Lohnsteuerklasse). Его выбор влияет на величину многих социальных выплат - пособия по безработи­це, социальных пособий, детских пособий, пособия по бере­менности и родам и др.

Класс I. К данному налоговому классу относятся: холостые (незамужние); состоящие в браке супруги, которые постоянно проживают за границей; состоящие в браке супруги, которые длительно живут отдельно; разведенные; вдовцы (вдовы), если после смерти супруга прошло более года; состоящие в зарегистрированном гражданском партнерстве.

Если имеются предпосылки к классу III или IV, класс I не может быть назначен.

Класс II. К данному налоговому классу относятся те же лица, что и к классу I, если они в одиночку воспитывают как минимум одного несовершеннолетнего ребенка (одинокая мать или одинокий отец) и имеют право на специальную госу­дарственную помощь для такой категории граждан (нем. Allei nerziehendenentlastungsbetrag).

Класс III. К данному налоговому классу относятся состоя­щие в браке супруги, которые проживают совместно, ведя об­щее хозяйство, и не выбрали налоговый класс IV; вдовцы (вдо­вы), если до смерти супруга семейная пара проживала со­вместно, ведя общее хозяйство и после смерти супруга не прошло более года.

При выборе одним из супругов налогового класса III вто­рой супруг автоматически переходит в класс V. Такую модель

III + V рекомендуется выбирать, если супруг, выбирающий налоговый класс III, имеет доход, значительно превышающий доход второго супруга с налоговым классом V.

Класс IV. К данному налоговому классу относятся состоя­щие в браке супруги, которые проживают совместно, ведя об­щее хозяйство, и не выбрали налоговый класс III или V.

По умолчанию обоим супругам, выполняющим данные ус­ловия, назначается налоговый класс IV. Такая модель IV + IV рекомендуется для супругов, имеющих примерно одинаковый доход. Супруги имеют право также ходатайствовать о перехо­де на модель III + V. В конце года при этой модели супругам рекомендуется заполнить налоговую карту, в результате чего после перерасчета они могут получить некоторую сумму на­зад (при условии, что они заплатили налогов больше, чем им было положено) или же доплатить.

Класс V. Данный налоговый класс автоматически выдается лицам, чьи супруги получили налоговый класс III.

Класс VI. Данный налоговый класс является дополнитель­ным и выдается лицам для дополнительных налоговых карт, если налогоплательщик работает на нескольких работах. Это наиболее «дорогой» налоговый класс, предполагающий наи­более высокие налоговые ставки, при котором вовсе отсут­ствуют необлагаемые налогом суммы.

Семейные пары имеют различные налоговые модели в за­висимости от типа семьи: состоящие в браке и совместно про­живающие супруги: IV + IV или III + V (на свой выбор); со­стоящие в браке и длительно раздельно проживающие супру­ги: I + I; состоящие в зарегистрированном гражданском пар­тнерстве («однополые браки»): I + I; сожительствующие пары без официальной регистрации: I + I.

В зависимости от налоговых моделей на плечи партнеров доля в общем семейном вкладе в налог распределяется неоди­наково. Однако в случае моделей IV + IV и III + V общая сум­ма выплаченного налога остается неизменной (с учетом за­полнения налоговой декларации в конце года и возможным получением части денег обратно). В случае модели I + I общая величина налога меняется.

Величина не облагаемых налогом сумм (2010 г.) для раз­личных налоговых классов в евро представлена в табл. 3.5.

Таблица 3. 5

Суммы, не облагаемые налогом, для различных налоговых классов

Надбавка за солидарность (Solidaritatszuschlag, Soli) составля­ет 5,5% от подоходного налога. Данная надбавка немного снижа­ется, если у налогоплательщика есть дети. 1 января 1995 г. был введен в действие так называемый взнос солидарности для раз­вития Восточных земель (Solidaritatszuschlag) в размере 5,5% до­полнительного налога к подоходному налогу с физических лиц и налогу с прибыли предприятий.

К налогам на имущество относятся налог на землю (Grundsteuer) и налоги на дарение и наследство.

Одной из форм подоходного налога является налог на доходы от капитала. Он взимается с физических лиц непосредственно при выплате доходов с капитала - дивиден­дов, процентов с акций и т.п. Налогообложению подлежит сумма дивидендов, рассчитанная после уплаты корпорационного налога. Ставка налога на доходы от капитала составляет 25%. В общем итоге эта часть подоходного налога, т.е. налог с капитала в общем итоге всех налоговых поступлений состав­ляет лишь 1,6-1,7%.

Налог на прибыль корпораций является основным налогом, который уплачивают юридические лица. Он начисляется в со­ответствии с Законом о налоге с корпораций от 10 февраля 1984 г. с изменениями и дополнениями. Корпорационный налог взи­мается с годового дохода юридического лица. Двойное налого­обложение распределенной прибыли не допускается. Ставка налога на прибыль корпорации составляет 15%. Поскольку рас­пределяемая прибыль включается в личные доходы акционеров, которые тоже подлежат обложению подоходным нало­гом, в стране существует так называемая система зачета, при которой налог на распределяемую прибыль, уплаченный корпорацией, учитывается при налогообложении личных до­ходов акционеров через подоходный налог. В общей сумме налоговых поступлений корпорационный налог составляет около 4,5%.

Промысловый налог взимается в соответствии с Законом о промысловом налоге от 14 мая 1984 г. с последующими изме­нениями и дополнениями. Доля от поступлений промыслово­го налога в консолидированном бюджете составляет лишь 4,5%, но его значение этим не ограничивается, так как он при­надлежит к важнейшим источникам местных органов власти, которые имеют полномочия самостоятельно устанавливать его ставку. Этим налогом облагаются предприятия, общества, фи­зические лица, которые занимаются промысловой, торговой и другими видами деятельности.

Вторая составляющая промыслового налога в качестве объекта налогообложения представлена капиталом. Нало­гооблагаемая база складывается из стоимости собственного капитала налогоплательщика по балансу плюс половина стои­мости заемного капитала в том случае, если его величина пре­вышает установленную законом сумму, плюс капитал необъ­явленных лиц. Вычету подлежат: стоимость земельных участ­ков, стоимость капитала, вложенного в деятельность других предприятий, стоимость капитала в заграничных филиалах.

Прибыль от предпринимательской деятельности физиче­ских лиц и товариществ облагается промысловым налогом до­полнительно к подоходному налогу. Исключение составляют предприятия сельского и лесного хозяйства и представители самостоятельной деятельности.

Прибыль корпораций всегда подлежит обложению про­мысловым налогом в дополнение к корпоративному. Также обложению промысловым налогом подлежит прибыль посто­янных представительств иностранных компаний.

Основой для налогообложения является совокупный доход в соответствии с нормами подоходного или корпоративного налога. При этом производятся различные поправки совокуп­ного нетто-дохода путем вычета или прибавления определен­ных доходов или расходов, не связанных с коммерческой дея­тельностью.

Промысловый налог - главный налог общин, он является совместным с федерациями и землями и поступает в муници­пальный бюджет в размере порядка 82% от всего налога.

Ставки на промысловый налог устанавливаются индивиду­ально по каждому муниципалитету. Индивидуальные тарифы промыслового налога зависят от базовой ставки (стандартная базовая ставка согласно Закону о промысловом налоге Герма­нии), равной 3,5%; множителя, устанавливаемого в каждом му­ниципалитете.

Налоговая ставка составляет от 14 до 18% в зависимости от общины, на территории которой расположено предприятие или постоянное представительство. При этом муниципальная налоговая ставка каждой общины умножается федеральной ставкой для исчисления федерального налога (3,5%).

Физические лица и члены товариществ имеют возмож­ность зачесть промысловый налог при исчислении их личного подоходного налога.

Налог на добавленную стоимость — это косвенный налог, так как он устанавливается в цене и взимается с конечного по­требителя. Оплачивается он только в случае действительной конечной реализации товара и по единой налоговой ставке на все товары и услуги. С 2007 г. ставка этого налога в Германии повысилась с 16 до 19%. Льготная ставка 7% применяется к ограниченному перечню товаров (продуктам питания, печат­ной продукции и др.).

Налог на промышленно-торговую деятельность (Gewerbesteuer, GewSt) является одним из основных местных нало­гов. Этим налогом облагаются предприятия, общества, физи­ческие лица, которые занимаются промышленной, торговой и другими видами деятельности. Не облагается налогом доход лиц свободных профессий (врач, архитектор, инженер, физио­терапевт, адвокат, аудитор, налоговый советник, музыкант, ху­дожник, журналист и т.д.). Налогооблагаемая база: прибыль. Налоговая ставка определяется муниципальными органами.

Налог на имущество - главный налог земель, который взимается в соответствии с Законом о поимущественном на­логе от 14 марта 1985 г. Налогом облагается суммарная оцен­ка всех элементов имущества исходя из его доходности. Не­движимое имущество фирмы включается в суммарный пока­затель по цене его реализации на момент оценки, движимое имущество - по остаточной стоимости, ценные бумаги - по курсовой стоимости.

Налоговая ставка на совокупное имущество физического лица составляет 1%. Промышленные предприятия и компании платят 0,6%.

Налог па наследство и дарение зависит от степени род­ства и стоимости имущества. Различают четырех категории наследников, по которым рассчитываются минимальная и максимальная ставки налога.

С целью налогообложения объекта наследования различа­ют три класса родства.

Первый класс родства: супруги, дети, внуки, бабушки и дедуш­ки. Налоговые ставки в данном классе составляют: при сумме на­логооблагаемой базы до 75 ООО евро - 7%, до 300 ООО евро - 11%, до 600 ООО евро - 15%.

Второй класс родства: родители, братья, сестры, племян­ники и племянницы. Налоговые ставки в данном классе со­ставляют: при сумме налогооблагаемой базы до 75 000 евро - 15%, до 300 000 евро - 20%, до 600 000 евро - 25%.

Третий класс родства: остальные наследники. Ставка нало­га не зависит от суммы наследства и составляет 30% от нало­гооблагаемой базы.

В общем случае размер налогооблагаемой базы равен ры­ночной стоимости наследуемого имущества. Для наследников первого класса при расчете налогооблагаемой базы применя­ются налоговые льготы, так называемый необлагаемые выче­ты, которые уменьшают размер налогооблагаемой базы. Нало­говые вычеты составляют: для супругов - 500 000 евро, для детей - 400 000 евро, для внуков правнуков - 200 000 евро, для родителей - 100 000 евро.

При дарении недвижимого имущества родственникам при­меняются аналогичный принцип расчета налога на дарение и аналогичные ставки налога.

Налог на транспортные средства взимается в соответствии с Законом от 21 декабря 1927 г. с последующими изменениями и дополнениями, в новой редакции от 22 декабря 1983 г. Расчет налога с мотоциклов и легковых автомобилей производится по рабочему объему двигателя, а с грузовых - по общему весу ав­томашин. Налог на транспортные средства взимается I раз в год. Налог на автомобили в Германии зависит от трех факторов: от мощности двигателя, типа двигателя (бензин либо дизель) и наличия (либо отсутствия) катализатора.

Земельный налог взимается в соответствии с законом от 7 августа 1973 г. с предприятий сельского и лесного хозяйства, земельных участков. Ставка налога образуется из двух частей: основной ставки, устанавливаемой в централизованном поряд­ке для отдельных видов недвижимого имущества, и надбавки общины, которая определяется в зависимости от состояния местных финансов. Размер основной ставки дифференциро­ван по землепользователям, что получает формальное отраже­ние в существовании двух видов земельного налога:

• для предприятий сельского и лесного хозяйства;

• для земельных участков вне зависимости от их принадлеж­ности.

От уплаты налога освобождаются учреждения, финансируе­мые из государственной казны, церкви, различные некоммерче­ские предприятия, а также земли, используемые в научных це­лях, и земли общественного назначения. Величина налога зави­сит от ценности земли и размера ставки.

При окончательном расчете суммы налога существенное значение принадлежит корректирующим ставкам общины, ко­торые дифференцированы в зависимости от назначения зе­мель (для лесного и сельского хозяйства - 0,6%), а также ин­тенсивности использования земельного участка под жилые дома и стоимости сооруженных на нем зданий. Так, в случае, если домом владеет одна семья, то при стоимости дома не бо­лее 75 ООО евро ставка составит 0,26%, а сверх 75 ООО евро - 0,35%. При наличии на земельном участке двухсемейного дома ставка земельного налога составляет 0,31 %. В остальных случаях для застроенных и незастроенных земельных участков ставка равна 0,35%. У юридических лиц, плательщиков дан­ного налога, разрешено вычитать земельный налог в качестве издержек при налогообложении прибыли. В среднем итоговая ставка по земельному налогу составляет 1,2%.

Церковный налог - это налог, взимаемый религиозными об­щинами со своих членов и используемый для финансирования расходов общины. Он взимается финансовым управлением фе­деральной земли, которой за это возмещают представитель­ские расходы. Принадлежность (или отсутствие таковой) к той или иной религиозной общине регистрируется в паспортном столе по месту прописки. Церковный налог был введен в Гер­мании в 1803 г. в качестве компенсации за национализацию церковного имущества.

Согласно ст. 140 Конституции ФРГ правом обложения нало­гом обладают религиозные общины, являющиеся публично- правовой корпорацией. Атеисты и верующие других религиоз­ных общин церковным налогом не облагаются.

Церковный налог является основной частью (около 70%) дохода религиозной общины. Его размер напрямую зависит от начисляемого подоходного налога. Так как в Германии по­доходный налог является прогрессивным и начисляется толь­ко на доход, превышающий определенный уровень, то такая привязка церковного налога к подоходному автоматически учитывает платежеспособность верующего. В связи с этим только 35% верующих обязаны платить церковный налог. В число остальных входят дети, взрослые с низким доходом и пенсионеры.

Размер церковного налога устанавливается церковным ру­ководством и законодательно закрепляется парламентом феде­ральной земли. В настоящий момент он составляет 8% от по­доходного налога в Баварии и Баден-Вюртемберге, в осталь­ных землях - 9%. При высоких доходах размер церковного на­лога ограничивается сверху и не превышает 2,75-3,5% от налогооблагаемого дохода.

Для управления вопросами налоговой политики в Герма­нии существуют специальные финансовые ведомства на уровне земель.

Надзор и контроль деятельности различных финансовых учреждений страны возложен на Министерство финансов Германии.

Налоги в Германии рассматриваются правительством как главный инструмент воздействия государства на развитие экономики страны, их место в бюджете очень высоко.